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整理编辑：万伟华 云南百滇税务师事务所有限公司

《财政部 税务总局公告2021年第21号 财政部 税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》规定：

四、单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。

以下内容为我们对相关政策的理解，或有偏差，以政策文件和税务部门解答为准。

2015年《财税[2015]5号 财政部  国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》发布开始，对单位、个人以房地产作价入股是否可以据此暂不征土地增值税一直充满争议，甚至有认为上述政策只适用于国企改制重组，“改制重组时”这个“限定条件”让人费解。

个人认为这并不是一个复杂的问题，但没有一个有权部门的明确，再精妙的解读，也难以获得认可。

财税[2015]5号 财政部税政司 国家税务总局财产行为税司关于企业改制重组土地增值税政策的解读：答：此次出台的企业改制重组土地增值税政策，主要是对原有企业改制重组土地增值税优惠政策的规范与整合。具体而言，一是延续了企业以房地产作价投资、企业兼并相关土地增值税优惠政策，二是规范了企业兼并相关土地增值税政策表述，将兼并纳入合并，三是增加了享受土地增值税优惠的企业改制重组形式，将企业公司制改造、企业分立两种形式纳入优惠范围。

原有企业改制重组土地增值税优惠政策也就是《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知 财税字[1995]48号》规定的以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。

财税[2015]5号、财税[2018]57号、财政部 税务总局公告2021年第21号对企业改制重组土地增值税的政策的第一条是整体改制，第二条是合并、第三条是分立、第四条是入股投资，第五条明确“上述改制重组”。

显然，单位、个人以房地产作价入股进行投资，一直都是土地增值税优惠政策中改制重组的一种方式，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，应暂不征土地增值税。

此改制重组方式的投资比较简单，满足单位、个人拥有房地产并作价入股投资A企业后，单位、个人持有A企业的股权，A企业持有投入的房地产，主要包括投资设立新企业、注入现存企业等。

但在执行和沟通中，很难以上述解答来适用政策。

土地增值税的规定中，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物简称转让房地产，转让房地产并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。

以房地产作价入股投资是转让房地产和投资同时发生，应按转让缴纳土地增值税。财税字[1995]48号给予暂免征收土地增值税，财税[2015]5号等三个文件则给与了暂不征收递延纳税。

财税字[1995]48号规定暂免征收土地增值税，从土地增值税的角度，出资方可以恶意做大入股价格，享受免征土地增值税优惠，存在巨大的避税空间。

财税[2015]5号、财税[2018]57号、财政部 税务总局公告2021年第21号规定暂不征土地增值税，类似企业所得税的特殊性税务处理，强调权益的延续以及计税基础的转移，是一种递延纳税优惠政策。

暂免征收土地增值税，可以放弃免税。

整体改制、合并、分立、作价入股投资，从土地增值税的角度来说，只是改制重组下的房地产转移、变更，不是应税的转让并取得收入，纳税人可以放弃暂不征收吗？

不征税是不可以放弃的，是必须。企业所得税的特殊性税务处理是可选项，不是收入不征税，是所得暂不确认。

在改制重组时以房地产作价入股进行投资的单位、个人，和土地增值税规定中纳税人包括单位和个人是一致的：

单位，是指各类企业单位、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。

企业包括国有企业、集体企业、私营企业（私营企业分为独资企业、合伙企业；有限责任公司）、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业。

个人，是指个体工商户和其他个人（指自然人）。

根据财税[2015]5号等三个文件的规定，改制重组后再转让房地产并申报缴纳土地增值税时，转让方（投资方）取得（含自建）房地产到受让企业（改制重组企业）改制重组后再转让房地产的期间不需要满足规定的旧房年限，再转让按旧房土地增值税处理。

《财税字[1995]48号 财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》规定：对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。

改制重组前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用的凭据，如果无法取得，“取得土地使用权所支付的金额”将不允许扣除。

因为转移任意一方均不是房地产开发企业，也就不存在土地或在建工程是否应加计20%扣除的问题。

转让方（投资方）因为是暂不征收土地增值税，所以不存在土地增值税的清算和申报。受让企业（改制重组企业）取得转让方开具的发票不作为旧房土地增值税的扣除凭据。