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非货币性资产投资中,资产评估公允价值确认时点,并非纳税义务发生时点
云南百滇税务师事务所有限公司 2024-05-09

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原创 万伟华

 

《财税〔2014〕116号》非货币性资产投资企业所得税和《财税〔2015〕41号》非货币性资产投资个人所得税的规定中均提到,(1)以非货币性资产对外投资,应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入;(2)以非货币性资产对外投资,应于办理股权登记手续(取得被投资企业股权)时,确认非货币性资产转让收入的实现。(企业所得税和个人所得税具体规定中有所差异。)

 

本文认为确认收入额度和确认收入实现并非同时发生,不应将两个步骤合并为“非货币性资产投资以取得被投资企业股权这一时点(纳税义务发生时点)的资产评估的公允价值确认非货币性资产转让收入。”

 

上市公司发行股份收购企业股权,对于被收购企业的股东来说,也是以股权进行非货币性资产投资。上市公司公告和公开案例中,相关的日期包括被收购企业评估基准日、上市公司董事会或股东会日期、股权收购协议签订日期、被收购资产的交割日、过渡期、被收购企业股权变更的工商办理日期、上市公司股份发行日期等。

 

某个具体案例中,2020年12月11日,上市公司召开第十一届董事会第十一次会议,审议通过发行股东收购三家企业股权交易相关的议案,同意本次交易。2020年12月12日发布《第十一届董事会第十一次会议决议公告》。董事会决议确定被收购企业的评估基准日为2020年10月31日,本次发行的定价基准日为此次董事会决议公告之日,本次发行股份的价格为定价基准日前20个交易日股票交易均价的90%,即5.42元/股。

 

2020年12月11日签订《股份认购协议》,重组的交割日为2021年10月31日。评估基准日(不含当日)起至交割日(含交割日当日,计算至交割日当月月末)止的过渡期间,标的资产因运营所产生的盈利由上市公司享有;亏损由交易对方按照其所持标的资产的股权比例享有或承担。于交割日起,标的资产相关的一切权利、义务和风险都转由上市公司享有及承担(无论其是否已完成权属转移)。

 

2021年6月16日,上市公司召开2021年第三次临时股东大会,审议通过本交易相关的议案,同意本次交易。

 

2021年10月28日,上市公司取得中国证监会出具的批复,同意本次交易。

 

于2021年11月15日、2021年11月3日、2021年11月10日就被收购企业(三家企业)的股权过户事宜办理完成工商变更登记手续。

 

2021年11月26日上市公司发行股份并进行了登记给了被收购企业原股东。

 

被收购企业原股东以评估基准日2020年10月31日的公允价值为收入确认资产转让所得,以2021年11月26日取得发行股份并进行了登记为收入实现的时间并缴纳企业所得税或个人所得税。

 

因为评估基准日至交割日、评估基准日至取得发行股份之日之间的权益变动对被收购企业股权交易价格不产生影响,因此交易价格不需要调整。

 

案例中,不应直接以交割日、被收购企业股权工商变更日、2021年11月26日发行股份登记日的市场价值作为公允价值来调整被转让股权的转让收入。

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